Im Rahmen der Annäherung des HGB soll nunmehr das Aktivierungsverbot für selbsterstellte immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens durch eine Aktivierungspflicht ersetzt werden (§ 255 Abs 2a HBG-E). Auch wenn durch den Bundesrat die Einführung eines Wahlrechts vorgeschlagen wird, so könnte die Gegendarstellung der Bundesregierung in diesem Punkt darauf schließen lassen, dass keine weiteren Wahlrechte geschaffen werden sollen und insofern in der Umsetzung mit einer Aktivierungspflicht zu rechnen wäre.

Dabei sind die bei der "Entwicklung eines immateriellen Vermögensgegenstands des Anlagevermögens anfallenden Herstellungskosten ... zu aktivieren.

Entwicklung ist die Anwendung von Forschungsergebnisen oder von anderem Wissen für die Neuentwicklung von Gütern oder Verfahren oder die Weiterentwicklung von Gütern oder Verfahren mittels wesentlicher Änderungen.

Forschung ist die eigenständige und planmäßige Suche nach neuen wissenschaftlichen oder technischen Erkenntnissen oder Erfahrungen allgemeiner Art, über deren technische Verwertbarkeit und wirtschaftliche Erfolgsaussichten grundsätzlich keine Aussagen gemacht werden können.

Können Forschung und Entwicklung nicht verlässlich voneinander unterschieden werden, ist eine Aktivierung ausgeschlossen."

Die zu aktivierenden Herstellkosten werden in § 255 Abs. 2 HGB-E definiert.

"Herstellungskosten sind die Aufwendungen, die durch den Verbrauch von Gütern und die Inanspruchnahme von Diensten für die Herstellung eines Vermögensgegenstands, seine Erweiterung oder für eine über seinen ursprünglichen Zustand hinausgehende wesentliche Verbesserung entstehen. Dazu gehören die Materialkosten, die Fertigungskosten und die Sonderkosten der Fertigung sowie angemessene Teile der Materialgemeinkosten, der Fertigungsgemeinkosten und des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit dieser durch die Fertigung veranlasst ist. Bei der Berechnung der Herstellungskosten dürfen angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung einbezogen werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen. Forschungs- und Vertriebskosten dürfen nicht einbezogen werden.“

§ 248 Nr. 4 HGB-E nennt explizite Bilanzierungsverbote für bestimmte immaterielle Vermögensgegenstände.

Eine Ausschüttung von Erträgen aus der Aktivierung selbst geschaffener Gegenstände des Anlagevermögens wird mit § 268 Abs. 8 HGB-E an enge Voraussetzungen geknüpft. Anhangsangaben zu diesen Posten werden mit § 285 Nr. 22 und Nr. 28 definiert.

Zum Vergleich:

IAS 38 zu immateriellen Vermögensgegenständen: http://www.iasplus.de/standards/ias_38.php

Das US Financial Accounting Standards Board (FASB) hat in SFAS 142 Regelungen getroffen. Die Nutzungsbedingungen des FASB erlauben keine direkte Verlinkung, daher suchen Sie bitte "Statement No. 142" auf dieser Seite.

Praxishinweis:

Die Bilanzierung von selbsterstellten immateriellen Vermögensgegenständen des Anlagevermögens wird nun auch im HGB zur Pflicht, oder zumindest zum Wahlrecht.

Allem voran sollte in einem Unternehmen eine Analyse vorgenommen werden, welche Bereiche von dieser Regelung betroffen sind. Beispielhaft seien forschungsintensive Unternehmen und die Entwicklung von Software zur dauerhaften eigenen Nutzung genannt.

Um zum Stichtag eine entsprechende Bilanzierung und Berichterstattung (Anhang) überhaupt vornehmen zu können, muss im Unternehmen (soweit nicht durch andere Gründe oder Rechnungslegungsstandards bereits vorhanden) eine Infrastruktur geschaffen werden, in den relevanten Bereichen (z. B. Forschung/Entwicklung, IT) die Erfassung der Herstellkosten gemäß gesetzlicher Definition ermöglicht.

Auch, wenn es vordergründig wenig komplex klingt, so sind die Anforderungen an die Ermittlung in der Praxis nicht immer leicht zu erfüllen. Da müssen Arbeitszeiten erfasst werden, die für bestimmte Tätigkeiten oder Projekte anfallen, die Kosten hierfür sind zu ermitteln und von der Forschung/Konzeption (nicht aktivierungsfähig) sauber zu trennen.

Möglicherweise sind hierfür Betriebsvereinbarungen zu ändern oder zu schließen (wegen der Zeiterfassung) und es müssen unter Umständen umfangreiche Instrumente für effiziente Erfassung und Zuordnung von Herstellkosten zu Projekten (späteren immateriellen Gegenständen des Anlagevermögens) geschaffen werden.

Falls entsprechende Instrumentarien bereits vorhanden sind, die für Abschlüsse nach anderen Vorschriften (IFRS, US-GAAP oder andere) erstellen, sollte geprüft werden, ob im Einzelfall Änderungen erforderlich sind, um diese Instrumente auch für HGB-Zwecke zu nutzen.